Von Rechtsanwalt Dr. Wolfgang Weitnauer
Der Bundesfinanzhof hat am 10. April 2024 in einem Fall, in dem ein Geschäftsanteil zu einem niedrigeren Preis als dem vom Finanzamt festgestellten Wert an eine GmbH verkauft wurde, entschieden, dass hierin unabhängig von einem subjektiven Bereicherungswillen nach § 7 (8)1 ErbStG eine Schenkung zugunsten der GmbH-Gesellschafter zu sehen ist, sofern sich dadurch der Wert ihrer Anteile erhöht. Die Schenkung wird also fingiert. Wird eine solche Leistung im Verhältnis von Kapitalgesellschaften erbracht, also nicht von einer natürlichen Person oder auch einer Stiftung, gilt dies nach § 7 (8)2 ErbStG aber nur, wenn eine Bereicherungsabsicht vorliegt.
Das kann im Start-up Bereich vor allem Bad Leaver-Fälle betreffen, bei denen Anteile nur zum Buch-, nicht Verkehrswert zu übertragen sind. Hier werden die Parteien nicht davon ausgehen, dass dies wertangemessen ist.
Da die Bereicherung nicht im übertragenen Anteil, sondern der Werterhöhung liegt, greifen die steuerlichen Abschläge und Abzugsbeträge nach § 13a und 13b ErbStG zugunsten von mit mindestens 25% beteiligten Gesellschaftern nicht. Zu beachten ist aber, dass die Werterhöhung der Anteile nicht mit dem Wert der Leistung, also der übertragenen Anteile, gleichzusetzen ist (sie ist nur die Obergrenze). Vielmehr ist dies nach den allgemeinen Bewertungsregeln zu ermitteln, also aus Verkäufen an Dritte innerhalb des letzten Jahres oder unter Berücksichtigung der Ertragsaussichten der Gesellschaft. Da sich aber wirtschaftlich die quotale Beteiligung der Gesellschafter erhöht (die eigenen Anteile der Gesellschaft sind den Gesellschaftern zuzurechnen), liegt eine Bereicherung nahe.
Daher sollte man von einer Übertragung auf die Gesellschaft nicht nur wegen der Grenzen der Kapitalerhaltungsregeln absehen, sondern eine Abtretungsermächtigung in der Satzung anstelle einer Einziehung vorsehen. Dadurch wird eine Verpflichtung zur rechtsgeschäftlichen Übertragung der Anteile (entsprechend einer Call Option) begründet. Dafür gilt § 7(8)1 ErbStG nicht.
Er gilt aber für jede Leistung, also auch für die Übertragung von Rechten. Das ist ein weiterer Umstand, auf Grund dessen Gründer oder Mitarbeiter sich möglichst über eine UG (haftungsbeschränkt) beteiligen sollten. Denn dann bedarf es bei einer Übertragung an die Gesellschaft (etwa auch bei Genussrechten) nach § 7 (8)2 ErbStG für die Annahme einer Schenkung zusätzlich einer Bereicherungsabsicht. Die wird aber bei einer Übertragung aus Zwang kaum anzunehmen sein.
